Анализ учета и налоговой нагрузки по налогу на прибыль ООО «КОМПАНИЯ ПТС»

ВВЕДЕНИЕ 3
ГЛАВА 1. ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ ПОДХОДЫ К ОПТИМИЗАЦИИ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ ПРИБЫЛИ ОРГАНИЗАЦИЙ 7
1.1. Налог на прибыль в России: история и основные проблемы 7
1.2. Взаимосвязь категорий «оптимизации налогообложения» и «налоговая нагрузка» 12
1.3. Учетная политика как инструмент оптимизации платежей по налогу на прибыль 27
ГЛАВА 2. Анализ учета и налоговой нагрузки по налогу на прибыль ООО «КОМПАНИЯ ПТС» 33
2.1. Организационно – экономическая характеристика ООО «Компания ПТС» 33
2.2. Практика бухгалтерского и налогового учета налога на прибыль в ООО «Компания ПТС» 44
2.3. Анализ налоговой нагрузки ООО «Компания ПТС» по налогу на прибыль 54
ГЛАВА 3. ОСНОВНЫЕ НАПРАВЛЕНИЯ ОПТИМИЗАЦИИ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ ООО «КОМПАНИЯ ПТС» 62
3.1. Оптимизация налога на прибыль за счет создания резерва по сомнительным долгам 62
3.2. Уменьшение налоговой нагрузки по налогу на прибыль за счет амортизации 71
ЗАКЛЮЧЕНИЕ 87
СПИСОК ИСПОЛЬЗОВАННЫХ ИСТОЧНИКОВ 92
ПРИЛОЖЕНИЯ 99

Весь текст будет доступен после покупки

Налоги, являясь порождением государства, являются и необходимым условием его существования. С одной стороны налоги формируют бюджет государства и являются источником финансирования выполнения функций государства, с другой - регулируют предпринимательскую деятельность.
Налог на прибыль организаций стабильно занимает особое место в бюджетно-налоговой системе России. Это и один из значительных расходных платежей организации, и один из наиболее доходных источников бюджетной системы, поэтому любое изменение налогового законодательства, модели оптимизации налогообложения прибыли оказывают серьезное влияние, как на деятельность организаций-налогоплательщиков, так и на финансово-бюджетную систему страны.
Большое практическое значение для организаций имеют методические подходы к формированию механизмов оптимизации налогообложения прибыли. Они позволяют плательщикам, не нарушая налогового законодательства, если не увеличивать, то хотя бы сохранять финансовые ресурсы для осуществления предпринимательской деятельности.
Все вышеизложенное обусловило актуальность темы настоящего исследования, его цель и задачи, теоретическую новизну и практическую значимость.

Весь текст будет доступен после покупки

ГЛАВА 1. ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ ПОДХОДЫ К ОПТИМИЗАЦИИ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ ПРИБЫЛИ ОРГАНИЗАЦИЙ
1.1. Налог на прибыль в России: история и основные проблемы

В современном обществе налоги - основная форма доходов государства. Помимо этой сугубо финансовой функции налоговый механизм используется для экономического воздействия государства на общественное производство, его динамику и структуру, на состояние научно-технического прогресса.
Налоги представляют собой обязательные платежи, взимаемые государством с хозяйствующих субъектов и с граждан по ставке, установленной в законном порядке. Развитие и изменение форм государственного устройства всегда сопровождается преобразованием налоговой системы и развитием контрольных механизмов.
В современном налоговом законодательстве России особое значение уделяется налогу на прибыль организаций. Сам налог на прибыль является прямым налогом, величина которого напрямую зависит от конечных финансовых результатов деятельности предприятия [25, с.121]. Однако прежде чем затрагивать вопросы о его положении в Налоговом кодексе, его понятии и сущности, его положительных или отрицательных качествах, или же о его значении для нашего государства в целом, стоит уделить отдельное внимание истории его возникновения и дальнейшего развития в нашей стране.
Итак, сам налог на прибыль организаций в том виде, в котором мы его привыкли видеть, начал существовать только с 1 января 2002 года, когда НК РФ был дополнен 25 главой, которая так и называлась «Налог на прибыль организаций». До этого времени, начиная с IХ века ? периода зарождения Руси до XVI века ? времен формирования молодого Российского государства, когда понятий как «предприятие» или «организация» не существовало в принципе, и людей, которые занимались исключительно каким-либо ремеслом или только торговлей было очень мало. В тот период истории налогообложение различных производственных видов деятельности не выделялось как отдельная группа, и, следовательно, практически невозможно точно назвать налог, который бы являлся прототипом налога на прибыль.
Первый налог, который можно было бы назвать прототипом налога на прибыль, не имел конкретного названия или определения. Появился он в XVII веке и уплачивался как «5-ая, 10-ая, 20-ая… деньга» от доходов, а взимался в основном городскими жителями, которые являлись представителями торгового и ремесленного классов. [37, с.39].
В середине первой половины XVIII века по указу Петра I все купцы были объединены в купеческие гильдии, и все купцы стали облагаться единым40-алтынным подушным окладом и отдельными дополнительными сборами с определенных видов промысла.
Однако реформа 1775 года Екатерины II полностью отменила все предыдущие налоги и сборы, касающиеся купеческого сословия. Согласно данной реформе купечество было разделено по имущественному принципу на 3 гильдии пропорционально размеру объявляемого купцом капитала, и с каждого купца стал взиматься гильдейский сбор в размере 1 процента от величины капитала. Позже ставка этого сбора постоянно возрастала, и к 1821 году она достигла 5,225 процентов.
Впервой половине XIX века после промышленного переворота, который дал сильный толчок к развитию русской промышленности, сформировался новый предпринимательский класс, и с параллельным ростом расходов у государства возникла потребность к дополнительным источникам финансирования казны. Очевидным решением стал поиск новых путей к налогообложению нового класса предпринимателей. Результатом данных поисков стало принятое в 1863 году положение «О пошлинах за право торговли и других промыслов», согласно которому всем предприниматели были обязаны приобретать своего рода «лицензии» для осуществления своей торговой или промышленной деятельности. Плата за эти «лицензии» зачислялась непосредственно в государственную казну.
Однако сложившаяся налоговая система имела бессвязный и несистематический характер, а тяжесть налогового бремени была мало соизмерима с возможностями налогоплательщиков. Таким образом, в 1898 году Министерство финансов во главе с С.Ю. Витте приняло решение разработать новую систему налогов, касающихся торгово-промышленной деятельности, и в 1899 году было принято положение «О государственном промысловом налоге». Промысловый налог имел достаточно сложную структуру и состоял из двух налогов: основного и дополнительного. Основной налог был окладным и собирался путем оплаты промысловых свидетельств торгово-промышленными заведениями. Дополнительный налог же в свою очередь делился на налог с капитала предприятий и на процентный сбор с прибыли предприятий, при этом впервые в налоговой практике государство требовало от предприятий предоставлять соответствующие публичные отчетности. Промысловый налог просуществовал вплоть до революции 1917 года.
С наступлением советского режима власть отказалась от существовавшей налоговой системы и заменила ей бессвязными и несистематичными налогами, однако, в скором времени, убедившись в нецелесообразности данного решения, в 1821 году была восстановлена часть досоветских налогов, и в частности промысловый налог, который в скором времени стал основным налогом и обеспечивал около трети всех налоговых поступлений в бюджет.
Позже по налоговым реформам 1930-1932 годов для государственных предприятий было введено два принципиально новых налога: налог с оборота и отчисления от прибыли, а для кооперативных предприятий: налог с оборота и подоходный налог. Целью данных реформ была унификация налоговых платежей [36, с.8].
Уже в конце 70-х годов отчисления от прибыли предприятий происходили не в виде налогов, а виде нормативных методов распределения прибыли. Таким образом, финансовая система СССР от налогов перешла к административным методам изъятия прибыли предприятий.
Обратный процесс перехода от механизма распределения прибыли между предприятием и государственным бюджетом, осуществляемого по усмотрению чиновников, к налоговой системе занял период с 1984 по 1990 года. Основы формирования современного налога на прибыль организаций были заложены именно в этот период. С 1 января 1991 года вступил в силу закон СССР «О налогах с предприятий, объединений и организаций», который комплексно регулировал налогообложение предприятий
Далее следует постсоветский период развития системы налогообложения прибыли. С 1991 по 2002 года была осуществлена широкомасштабная комплексная налоговая реформа, были подготовлены и приняты основополагающие налоговые законы: «Об основах налоговой системы в РФ», «О налоге на прибыль предприятий и организаций». Основным отличием этого Закона стало установление единого подхода к налогообложению предприятий независимо от их организационно-правовой формы. Единственным недостатком были постоянные изменения законодательных норм, что влекло за собой постоянное изменение ставок по этому налогу.
И последним на данный момент этапом развития системы налогообложения прибыли можно считать период с 2002 года по нынешнее время, именно тогда была принята 25 глава НК РФ «Налог на прибыль организаций», согласно которой был кардинально изменен механизм исчисления налога на прибыль, и он принял ту форму, в которой мы его знаем сейчас. Параллельно происходило возникновение целой индустрии профессиональных налоговых менеджеров, основной деятельностью которых стала экономия на налоговых платежах [28, с.24].
Из всего этого следует, что появление данного налога является результатом естественного развития налоговых правоотношений и повышения финансовой грамотности законодательной власти в России [27, с.39]. На протяжении всей истории России прибыль предприятий, так или иначе, подлежала обложению налогами и сборами, а поступления от них всегда составляли существенную часть доходов государственного бюджета, несмотря на все изменения в законодательстве.
С 1 января 2012 г. ставка налога на прибыль была снижена с 30% до 20 поступления в бюджет от этого налога постоянно снижаются. Одной из причин является кризис российских предприятий, для многих из которых в последнее время нулевая прибыль – уже хороший результат. Другая причина заключается в том, что даже успешно функционирующие фирмы стараются любыми путями занизить свою прибыль в целях снижения сумм выплат в бюджет. И все это притом, что существует большое количество льгот по налогу на прибыль.
Сторонники сохранения льгот по налогу на прибыль считают, что они носят не только стимулирующий, но и регулирующий характер. Отмена льгот, по их мнению, лишит предприятия большей части инвестиций и возможности содержания социальной сферы. В свою очередь это не сможет не отразиться на эффективности их деятельности, а значит и на собираемости налогов в целом.
Основным аргументом противников льгот по налогу на прибыль является существенное снижение поступлений в бюджет в связи с их применением. Они считают, что после отмены льгот поступающие суммы налога на прибыль увеличатся примерно вдвое. Но при этом они не учитывают, что и налоговая нагрузка сильно возрастет, причем не только по налогу на прибыль, но и по совокупности всех налогов, так доля налога на прибыль велика и составляет 20%. И, так как коренная причина неплатежей в бюджет состоит в отсутствии источников средств на предприятии, устранение льгот по налогу на прибыль собираемости налогов не увеличит.
Так возникает ряд проблем заключающихся в усилении ее фискальной направленности, тотализации при повышении размытости и неясности налогового законодательства, созданной многочисловой и противоречивой нормативной базы, сложных и неопределенных налоговых процедур.
Итак, поиск путей решения перечисленных выше проблем реформирования налогообложения прибыли, как и налоговой системы, в целом, должен опираться только на воспроизводственный принцип. Налог на прибыль предприятий должен стимулировать рост производства, его пропорциональность, повышение производительности труда. Сочетание интересов государства и производителя, целостная активно действующая система регуляторов экономики, формирующая цели и выбор стратегии, методы и средства хозяйственной деятельности каждого предприятия.
Таким образом, сделав даже короткий экскурс в историю становления и развития налога на прибыль организаций в России, можно прийти к выводу о том, что появление данного налога является результатом естественного развития налоговых правоотношений. На протяжении всей истории России прибыль предприятий так или иначе подлежала обложению налогами и сборами, и поступления от данных налогов и сборов всегда составляли весомую часть доходов государственного бюджета.
Следовательно, отказ от налогообложения прибыли предприятий, идеи о котором в настоящее время возникают у некоторых авторов, непременно окажет негативное воздействие на состояние налоговой системы ввиду невозможности его замены на другой столь же доходный источник.

1.2. Взаимосвязь категорий «оптимизации налогообложения» и «налоговая нагрузка»

Первые фундаментальные исследования оптимизации налогообложения были проведены в 70-80-х годах прошлого столетия одновременно в США, Великобритании и Франции. В рамках изучения большого раздела «Tax avoidance» (избежание налога) в этот период выделилось отдельное понятие «Tax optimization» (оптимизация налогообложения) [55]. Особый интерес и отклик получила работа конца прошлого века «Уклонение от уплаты налогов и оптимальное налогообложение товаров» [56]. Кремера, Хельмуца и Гахвари, которая была написана в университете города Упсала, Швеция. Это исследование вывело мысль о том, что оптимизация налогообложения - это, в первую очередь, экономическое явление, которое стоит рассматривать в рамках финансового менеджмента.
После распада СССР, страны бывшего социалистического лагеря, обретя экономическую независимость и рыночную экономику, тоже столкнулись с процессом законного уклонения от уплаты налогов. В России одним из первых этот вопрос в середине 90-х годов прошлого столетия исследовал В.А. Брызгалин. Он первым выстроил и обосновал теорию о пределах налоговой оптимизации. В этот же период были изданы работы С.В. Жесткова, В.А. Кашина, Б.А. Рагозина, которые затрагивали отдельные общие элементы процесса оптимизации налогообложения.
Литовский экономист Н.Р. Тупанчески, занимаясь исследованием этого вопроса в начале 2000-х годов, рассматривает налоговую оптимизацию как частный случай избежания налогов. Он одним из первых дает определение, которое на сегодняшний день считается базовым: оптимизация налогообложения - это «сознательное и намеренное использование ситуации, не предусмотренной законодательными постановлениями, с целью избежания или снижения налогообложения» [21, с.111].
На сегодняшний день актуальны исследования, проводимые ученым экономистами А. Сандмо (Norwegian School of Economics and Business Administration) и Б. Торглером (Universitat Basel Zur Erlangung der Wurde). Независимо друг от друга они исследуют страны, в которых законодательно закреплена возможность законного снижения налогового бремени и выводят общие принципы и функции налоговой оптимизации.
Все научные разработки современных ученых сводятся к базовому разделению: незаконное уклонение от налогообложения и, как самостоятельный подвид, оптимизация налогообложения. Первое понятие представляет собой нарушение действующего законодательства и, как следствие, преследуется правоохранительными органами. Вторая система предполагает использование законных методов минимизации налогового бремени. Еще в 1935г. американское прецедентное право сформулировало основной принцип, на котором основана подобная «легальная» налоговая оптимизация: «право налогоплательщика избегать налогов с использованием всех разрешенных законом средств никем не может быть оспорено» [12, с.18]. Между этими двумя сферами расположена так называемая «серая зона», в которой часто проявляется власть некоторых крупных компаний - неформальные отношения с налоговыми органами. Предельным случаем этого процесса является политическое давление (лоббирование интересов) крупного бизнеса на формирование налоговой политики.
Следует также различать ретроспективную и перспективную налоговую оптимизацию. Первая осуществляется уже после уплаты налогов - например, путем использования возникающих возможностей возврата налоговых платежей.
Однако более пристальному вниманию подлежит перспективная налоговая оптимизация, которая направлена на уменьшение будущих расходов по налоговым платежам. Можно выделить целый ряд направлений перспективной налоговой оптимизации. Инструменты оптимизации отличаются от типа налога.
На сегодняшний день в мировой практике выведены судебные доктрины, которые призваны помочь разобраться судам с какой целью применяется хозяйственная операция.
1. Доктрина «существо над формой» (equity above the form). В основе этой юридической концепции лежит мысль о том, что юридические последствия должны в большей степени определяться существом, а не формой, в которую они облачены. Таким образом, определяющее значение при рассмотрении вопроса об уплате или неуплате налогов имеет характер отношений, фактически сложившийся между сторонами, а не название договора. В зависимости от правовой системы страны, это правило может быть основано как на писаном законе, так и на судебном прецеденте. Для Европейского союза (ЕС) чрезвычайно важным прецедентом в этой области является дело Halifax v. Commissioners, решенное Европейским Судом в 2006 году [27].
Вслед за США, Англией и другими европейскими странами доктрину приоритета существо над формой подхватили страны Азиатского региона. В частности, в Китае она находит отражение в Циркуляре от 2009 г. № 601 [51, с.45]. В Японии также активно применяется практика главенства сути хозяйственной операции. В Индии, напротив, было зафиксировано несколько прецедентов, которые поддерживают приоритет формы над существом. Однако стоит отметить, что национальное законодательство Индии, как и многих других стран этого региона, претерпевает кардинальные изменения: планируются поправки, устанавливающие концепцию противодействия налоговым злоупотреблениям, кроме того, изменится законодательство о компаниях, где будет закреплена концепция бенефициарного владельца.
2. Доктрина «деловая цель» (business purpose). Суть доктрины заключается в том, что при не достижении деловой цели, сделка с благоприятными налоговыми последствиями подлежит переквалификации. В США это правило получило несколько иное наименование: «содержание превыше формы» (substance over form). Как известно, США - страна общего права, и потому это правило утвердилось в качестве судебной доктриной, иными словами оно базируется на прецеденте. Впервые правило было четко сформулировано Верховным судом США в 1921 году [27]. Так, Кодекс внутренних доходов США, устанавливает: если одни лица прямо или косвенно контролируют несколько организаций, налоговые власти вправе перераспределить между этими организациями их налогооблагаемый доход, налоговые вычеты и т.д., с целью предотвращения уклонения от уплаты налогов.
В европейских странах континентального права также действуют правила, целью которых является борьба с налоговыми злоупотреблениями. Но в соответствии с типом правовой системы, эти правила имеют форму писаных законов. Например, налоговое законодательство Германии содержит следующее положение: «Налоговое законодательство не может быть обойдено посредством злоупотреблений с использованием правовых конструкций» [51, с.25]. Стоит отметить, что правовое содержание понятия «злоупотребление» все равно определяется фактической судебной практикой. С 1 января 2008 года эта статья имеет новую редакцию. Она, в частности, предоставляет налогоплательщику право представлять доказательства о том, что спорная схема имеет деловую цель, и в этом случае общее правило против злоупотреблений не применяется.
Действующим на данный момент законодательством России отмечается, что под способом (или методом) оптимизации налогообложения понимаются действия налогоплательщика, направленные на уменьшение налоговой базы по одному или нескольким налогам на законных основаниях, механизм реализации которых прямо законом не предусмотрен, а имплицитно содержится в п. 7 ст. 3 НК РФ [2].
Исследование оптимизации налогообложения, как самостоятельного научного явления, связывают с выделением из финансового менеджмента отдельного направления - налогового менеджмента. Оно, в свою очередь, послужило основой не только управления налоговыми потоками организации, но и вывело идею по возможному изменению структуры налогов.
На сегодняшний день выработано несколько ключевых подходов к раскрытию понятия «оптимизация налогообложения», которые с разных аспектов трактуют сущность этого явления (рис. 1).



















Рисунок 1. «Оптимизация налогообложения» - подходы к трактовке понятия
Таким образом, непосредственной целью оптимизации налогообложения является снижение размера уровня налоговой нагрузки (налогового бремени). Стремление к такому результату основано на активные действия налогоплательщика, воздействующего на свои «исходящие» налоговые потоки. Несмотря на очевидность цели процесса налоговой оптимизации в научной среде остается открытым вопрос: является ли уменьшение налогов единственным результатом, на которое она направлена.
Анализ теоретических основ понятия налоговая оптимизация позволяет сделать вывод о неоднозначности толкования данной дефиниции различными авторами (табл. 1).
Таблица 1 - Сравнительный анализ толкования понятия «налоговая оптимизация»
Автор Содержание понятия
Барулин С.В., Ермакова Е.А., Степаненко В.В. Приспособление налогоплательщиков к особенностям налогообложения, которое позволяет не только снизить налоговое бремя в сиюминутной ситуации, но и обеспечить долговременную экономию на налогах, получить экономический эффект от ее вложения и избежать возможных штрафных санкций в перспективе
Черник Д.Г., Кирина Л.С., Балакин В.В. Оптимизация налоговых платежей хозяйствующего субъекта предусматривает их уменьшение всеми способами, предусмотренными законодательством, начиная с использования налоговых льгот и вычетов, и учетной политики организаций, включая налоговый учет
Вылкова Е.С. Процесс, связанный с достижением определенных пропорций всех аспектов деятельности хозяйствующего субъекта в целом, осуществляемых им сделок и проектов
Шестакова ЕВ. Предполагает увеличение финансовых результатов при экономии налоговых расходов, а также решает задачу недопущения большей динамики роста налоговых платежей по сравнению с динамикой роста выручки предприятия
Максимова Т.Н. Уменьшение размера налоговых обязательств посредством целенаправленных правомерных действий налогоплательщика, включающих в себя полное использование всех предоставленных законодательством льгот, налоговых освобождений и других законных приемов, и способов

Представленные определения позволяют обозначить различные признаки данного явления, к которым относится: деятельность, комплексность, целевая направленность, правомерность, использование специальных методик и способов.
Явление налоговой оптимизации обладает рядом схожих черт с налоговым правонарушением и рядом признаков, которые при этом их существенно различают. Прежде всего, стоит обратить внимание на то, что они являются осознанными волевыми действиями налогоплательщиков.
Налоговая оптимизация, по мнению большинства ученых, - это всегда осознанное и целенаправленное поведение налогоплательщика в рамках закона, которое своей целью ставит уменьшение размера налоговых обязательств. Налоговое правонарушение, в свою очередь, - это виновное деяние, которое совершается в форме умысла или неосторожности налогоплательщика. В первую очередь, виновность, являющаяся обязательным признаком налогового правонарушения, применима только в противоправных действиях. С другой стороны, налоговое правонарушение может совершаться с различной степенью осознания общественной вредности и противоправности. Можно сказать, что деятельность по оптимизации совершается также умышленно. Однако налоговые правонарушения, когда лицо не осознает общественную вредность и противоправность, могут быть совершены и с неосторожной формой вины [46].
К ключевым признакам отличия также можно отнести противоправность, т.е. прямое нарушение налогового законодательства. Критерий противоправности в юридической литературе называют главным (а в некоторых источниках - единственным) основанием отграничения налоговых правонарушений от налоговой оптимизации. Вместе с тем этот критерий является наиболее спорным и порождает большое количество точек зрения. В современной литературе этот вопрос вытекает из проблемы предела оптимизации налогообложения.
Распространенной формой оптимизации налогообложения сегодня является использование прав. В специальной литературе подчеркивается, что граница дозволенности в реализации права лежит как в объективированной (использование права не должно причинять вред другим субъектам правоотношений), так и в субъективной (использование права должно быть добросовестным) плоскости [29, с.54].

Весь текст будет доступен после покупки

1. Гражданский кодекс Российской Федерации (часть первая)" от 30.11.1994 N 51-ФЗ (ред. от 18.07.2019) (с изм. и доп., вступ. в силу с 01.10.2019) СПС «Консультант Плюс»
2. Налоговый кодекс Российской Федерации (часть вторая) от 05.08.2000 № 117-ФЗ (ред. от 29.09.2019) (с изм. и доп., вступ. в силу с 01.11.2019). СПС Консультант плюс»
3. Федеральный закон от 06.12.2011 N 402-ФЗ (ред. от 26.07.2019) "О бухгалтерском учете"
4. Приказ Минфина России от 30.03.2001 N 26н (ред. от 16.05.2016) "Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01" СПС Консультант плюс»
5. Приказ Минфина России от 19.11.2002 N 114н (ред. от 20.11.2018) "Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль организаций" ПБУ 18/02"

Весь текст будет доступен после покупки